淺談土地作價投資如何確定成本

　　藍晶房地產(chǎn)公司2005年通過招拍掛取得土地一宗，并取得土地出讓金票據(jù)，金額5000萬元。受資金限制，藍晶公司決定與他人合作開發(fā)。藍晶公司以該宗土地作價6000萬元，與A公司成立天晶房地產(chǎn)合資公司，共同開發(fā)該宗土地。截至目前，該宗土地所規(guī)劃開發(fā)項目銷售完畢，天晶公司面臨土地增值稅清算。在確定土地增值稅扣除項目時，稅務人員認為該宗土地應以原始價值5000萬元作為土地清算成本，天晶公司認為該宗土地是由投資方作價投資來的，應以6000萬元計入土地使用權成本。很顯然，土地成本相差1000萬元將直接影響清算稅額的多少，天晶公司到底該如何處理？

　　從企業(yè)所得稅的角度看，藍晶公司以土地作價入股所發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換應視同銷售，銷售額為6000萬元，資產(chǎn)溢價1000萬元要計入應納稅所得額。相對應的是，天晶公司企業(yè)所得稅計稅成本應當按照對價6000萬元計算確定，不存在異議。但土地增值稅的處理有既定的原則，是否可以按照6000萬元計入土地增值稅扣除項目尚需具體分析。

　　財政部、國家稅務總局《關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[xx]48號）第一條規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉讓的，應征收土地增值稅。財政部、國家稅務總局《關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[xx]21號）第四條規(guī)定，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用財稅字[xx]48號文件第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。

　　由于藍晶房地產(chǎn)公司以土地作價入股發(fā)生在財稅[xx]21號文件發(fā)布之前，所以其土地作價入股投資增值免征土地增值稅，天晶房地產(chǎn)公司項目開發(fā)銷售的增值額則要按規(guī)定征收土地增值稅。但以上文件并沒有說明接受投資土地清算時成本如何扣除。若遵照企業(yè)所得稅計稅成本處理，則土地增值稅扣除項目土地成本應為6000萬元，但是由于土地增值稅具有地域管理特點，并已逐漸成為當前房地產(chǎn)稅收調控下的主要工具，因此，具體扣除上不能直接沿用企業(yè)所得稅計稅成本的處理方法。例如，青島市地稅局下發(fā)的《房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算有關業(yè)務問題問答》（青地稅函[xx]47號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以接受投資方式取得的土地使用權，根據(jù)有關文件的規(guī)定，此類情形以財稅[xx]21號文件的執(zhí)行日期為界限，分兩種情況確認土地成本：

　　①xx年3月2日之后，在投資或聯(lián)營環(huán)節(jié)，已對土地使用權投資確認收入，并對投資人按規(guī)定征收土地增值稅的，以征稅價格作為被投資企業(yè)取得土地使用權所支付的金額據(jù)以扣除。

　　②xx年3月2日之前，以土地作價入股進行投資或聯(lián)營從事房地產(chǎn)開發(fā)的，被投資企業(yè)在土地增值稅清算時，應以投資者取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用作為其取得土地使用權所支付的金額據(jù)以扣除，投資或聯(lián)營時形成的土地使用權溢價不得扣除。若參照該文件執(zhí)行，土地增值稅扣除只能按照5000萬元確定土地成本。所以，土地增值稅清算納稅實務中，房地產(chǎn)企業(yè)要多關注地方政策的具體規(guī)定。