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應付職工薪酬分配表
2006新會計準則體系在我國的上市公司(含實施新準則的其它公司)已經實施一年有余，不僅得到了國際上對中國會計商業語言的認可和贊同，而且提高了我國上市公司的會計信息質量，也為中國企業境外上市融資節省了部分上市成本。新會計準則體系的最大特色是，取消了過去分行業的會計核算體系，給予了企業在國家財會法規、會計準則指導下自行組織會計核算的自主權。習慣了按照行業會計制度進行會計處理的部分財務人員，也正因為這個特色，使得部分財務人員在實施新會計準則體系時，對一般的帳務處理感到迷茫、困惑甚至無所適從。筆者擬根據新會計準則的要求，結合房地產開發企業會計核算的特點，對新會計準則下房地產企業“應付職工薪酬”的會計處理作如下探討。
一、 應付職工薪酬的定義與特點
根據《企業會計準則第9號——職工薪酬》規定，職工薪酬是指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。職工薪酬不僅包括企業一定時期支付給全體職工的勞動報酬總額，也包括按照工資薪金的一定比例計算并計入成本費用的其他相關支出。包括工資獎金津貼、職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出。
從上述可以看出，新準則下的職工薪酬與原會計制度的應付工資比較類似，但是又不完全一致，它具有以下的特點：
1、職工薪酬的定義與國際會計準則基本一致，真正實現了趨同，改變了我國50多年的“工資核算”傳統模式。
2、職工薪酬的內涵更加豐富，不僅包括了工資薪金，而且還將職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費等納入其中。
3、核算內容上，現在的“應付職工薪酬”會計科目比原會計制度的“應付工資”、“應付福利費”等科目的核算內容更廣泛。
4、會計處理上，“應付職工薪酬”的帳務處理是一個全新的模式，與原會計制度相比是一種顛覆性的變化。比如，過去規定“職工教育經費”“工會經費”列入“管理費用”科目;而新準則規定，凡是職工薪酬的組成內容，均應根據受益對象分配到相關的成本費用科目。
5、信息披露上，統一了關于職工薪酬的披露原則，明確規范了披露的范圍和內容。即在財務報表附注中披露支付給職工的工資獎金津貼、各類社會保險福利費、住房公積金、支付因解除勞動關系所給予的補償以及其他職工薪酬等項目的金額。對于因接受企業解除勞動關系補償計劃建議的職工數量不確定而產生的或有負債，應根據《或有事項》準則規定進行披露。
二、 總分類賬戶的設置及明細核算的組織
(一)總分類賬戶的設置
為了準確核算職工薪酬，根據《企業會計準則第9號——職工薪酬》以及財政部“財會〔2006〕18號”規定，企業應該設置“應付職工薪酬”總分類賬戶。它是一個集合分配賬戶，借方記錄各項職工薪酬(工資薪金、職工福利費、職工教育經費、工會經費、養老保險、醫療保險、住房公積金等)的實際發生額，貸方記錄按照受益對象分配的金額，本賬戶一般說來無余額。
如為貸方余額，反映期末尚未支付的職工薪酬，這時“應付職工薪酬”賬戶就是負債類賬戶，而不是集合分配賬戶。
1、本賬戶核算企業根據有關規定應付給職工的各種薪酬。外商投資企業按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也在本科目核算。
2、本賬戶可按“工資薪金”、“職工福利費”、“工會經費”、“職工教育經費”、“社會保險費”、“住房公積金”“非貨幣性福利”、“辭退福利”、“股份支付”等進行明細核算。
3、企業發生應付職工薪酬的主要賬務處理。
(1)企業向職工支付工資、獎金、津貼等，從應付職工薪酬中扣還的各種款項(代墊的社保費公積金、個人所得稅等)等，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”、“其他應收款”、“應交稅費應交個人所得稅”等科目。
(2)企業向職工支付職工福利費，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(3)企業支付工會經費和職工教育經費用于工會運作和職工培訓，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(4)企業按照國家有關規定繳納社會保險費和住房公積金，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。
(5)企業因解除與職工的勞動關系向職工給予的補償，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(6)企業支付租賃住房等資產供職工無償使用所發生的租金，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(7)在行權日，企業以現金與職工結算股份支付，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(8)企業以其自產產品發放給職工的，借記本科目，貸記“主營業務收入”科目;同時，還應結轉產成品的成本。涉及增值稅銷項稅額的，還應進行相應的處理。
4、企業應當根據職工提供服務的受益對象，對發生的職工薪酬分別以下情況進行處理：
(1)生產部門人員的職工薪酬，借記“生產成本”、“開發間接費用”、“勞務成本”科目，貸記本科目。
(2)管理部門人員的職工薪酬，借記“管理費用”科目，貸記本科目。
(3)銷售人員的職工薪酬，借記“銷售費用”科目，貸記本科目。
(4)應由在建工程、研發支出負擔的職工薪酬，借記“在建工程”、“研發支出”科目，貸記本科目。
(5)因解除與職工的勞動關系給予的補償，借記"管理費用"科目，貸記本科目。
(6)無償向職工提供住房、車輛等資產使用的，按應其計提的折舊額，借記“管理費用”、“生產成本”“銷售費用”“開發間接費用”等科目，貸記本科目;同時，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。
(7)企業以其自產產品發放給職工作為職工薪酬的，借記“管理費用”、“生產成本”“銷售費用”、“開發間接費用”等科目，貸記本科目。
(8)租賃住房等資產供職工無償使用的，每期應支付的租金，借記“管理費用” 、“生產成本”、“銷售費用”、“開發間接費用”等科目，貸記本科目。
(9)在等待期內每個資產負債表日，根據股份支付準則確定的金額，借記“管理費用”、“生產成本”、“銷售費用”、“開發間接費用”等科目，貸記本科目。
(10)在可行權日之后，根據股份支付準則確定的金額，借記或貸記"公允價值變動損益"科目，貸記或借記本科目。
(11)外商投資企業按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，借記“利潤分配提取的職工獎勵及福利基金”科目，貸記本科目。
(二)明細核算的組織
一般說來，企業應該設置以下“應付職工薪酬”的明細科目：
1、工資薪金：是指按照規定支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼等，具體范圍參見1990國家統計局發布的《關于工資總額組成的規定》。
2、職工福利費：根據新企業所得稅法及實施條例精神，主要包括：
1)企業內設的職工食堂、醫務所、托兒所、療養院等集體福利設施，其固定資產折舊及維修保養費用，以及福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等人工費用。
2)企業向職工發放的住房補貼、住房提租補貼和住房困難補助，供暖費補貼，職工防暑降溫費，周轉房的折舊、租金、維護等支出，以及與職工住房相關的其他補貼和補助。
3)職工困難補助，或者企業統籌建立和管理的用于幫助、救濟困難職工的基金支出。
4)其他以實物和非實物形態支付職工的零星福利支出，如喪葬補助費、撫恤費、獨生子女費、探親假路費、誤餐費、午餐費或職工食堂經費補貼、職工交通補貼、職工供養直系親屬醫療補貼及救濟費、離休人員的醫療費及節日慰問費、離退休人員統籌項目外費用等。
對于2008年前累積計提但尚未使用的職工福利費余額，以后發生的職工福利費先沖減以前年度的福利費余額，不足部分在按規定在限額內扣除。
為了核算便利，可以將上一年職工福利費的實際開支水平結合本年計劃，測算本年的福利費開支比例(如：5%或8%)。每月可以按照預先測算的福利費比例計提計入職工薪酬，年末根據實際開支額，調整原預提數。
3、員工保險費：根據國家規定，企業為職工個人支付的各種社會保險費。如基本醫療保險、基本養老保險、失業保險、工傷保險和生育保險。
企業為員工繳納的各種商業保險，應該屬于職工薪酬的范圍，也在本項目核算。
4、住房公積金：是指企業按照國務院《住房公積金管理條例》規定的基準和比例計算，向住房公積金中心為個人繳存的住房公積金。
5、工會經費：企業按照規定支付給工會組織的工會經費，現行政策明確在工資薪金總額2%(含)內的，準在所得稅前扣除予以扣除。
6、職工教育經費：是指企業用于職工個人的教育培訓費用，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業實際發生的職工教育經費支出，在職工工資總額2.5%(含)以內的，準予在所得稅前據實扣除。
7、非貨幣性福利：是指企業以非貨幣性形式(發放實物或提供資產免費使用等)為職工提供的福利支出。
8、辭退福利：因解除與職工的勞動合同關系而給予的補償。
9、其他：與獲得職工提供的服務相關的支出，如股票期權等。
三、 核算舉例
四川省××房地產開發有限公司2008年5月發生如下所述有關“應付職工薪酬”的經濟業務，其主要帳務處理為：
1、10日，根據人力資源部提供的《職工工資明細表》顯示：本月應發工資薪金總額120萬元(其中：公司行政管理人員30萬元、甲開發項目部35萬元、乙開發項目部40萬元、自建辦公樓人員5萬元、銷售部10萬元)，財務部扣除應該代扣的個人所得稅1萬元、個人應該承擔的社保費住房公積金18.1萬元以及出差借款0.9萬元后，本月實際應該支付的金額為100萬元。出納人員開出轉賬支票100萬元，通過開戶銀行轉款到職工的工資卡。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——工資薪金 120萬元
貸：應交稅費——代扣個人所得稅 1萬元
其它應收款——代扣個人社保費公積金 18.1萬元
其它應收款——個人借支 0.9萬元
銀行存款 100萬元
2、15日，開出轉賬支票支付社會保險費46.2萬元，單位負擔34.1萬元，個人負擔12.1萬元。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——社保費 34.1萬元
其它應收款——社保費 12.1萬元
貸：銀行存款 36.2萬元
3、18日，開出轉賬支票向公積金管理中心支付職工的住房公積金12萬元，單位負擔6萬元，個人負擔6萬元。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——住房公積金 6萬元
其它應收款 6萬元
貸：銀行存款 12萬元
4、18日，職工食堂報銷購入餐具、炊具一批，價值5000元，現金支付。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 5000元
貸：庫存現金 5000元
5、20日，職工食堂炊事人員報銷購入的主副食、調料一批，價值10000元，現金支付。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 10000元
貸：庫存現金 10000元
6、月末根據本月計提折舊記錄，公司高級管理人員無償使用的住房應該分配折舊費10000元。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 10000元
貸：累計折舊 10000元
7、30日，職工報銷培訓費2000元、外聘教師授課費5000元(取得發票)，現金支付。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——職工教育經費 7000元
貸：庫存現金 7000元
8、31日，現金支付因解除與職工的勞動關系給予的經濟補償金30000元。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬-解除職工勞動關系補償 30000元
貸：庫存現金 30000元
9、月末根據本月工資薪金總額，計提3%的職工福利費36000元(根據去年開支水平測算本年每月暫時按照3%計提，年末按照實際開支額進行調整)、計提2%工會經費2.4萬元、計提2.5%職工教育經費3萬元。三項費用的計提與分配(省略)
計提三項費用的賬務處理為：
借：管理費用——職工薪酬 22500元
銷售費用——職工薪酬 7500 元
開發間接費用——甲項目——職工薪酬 26250元
開發間接費用——乙項目——職工薪酬 30000元
在建工程——自建辦公樓 3750 元
貸：應付職工薪酬——工會經費 24000元
應付職工薪酬——職工教育經費 30000元
應付職工薪酬——職工福利費 36000
10、開出轉賬支票向公司同級工會撥交本月工會經費24000，取得“工會經費專用收據”。
賬務處理為：
借：應付職工薪酬——工會經費 24000元
貸：銀行存款 24000元
12、月末根據本月應付職工薪酬總額(不含三項費用)，按照受益對象分配到相關成本費用。根據“應付職工薪酬分配表”(省略)所述項目和金額，作如下賬務處理：
借：管理費用——職工薪酬 440250元
銷售費用——職工薪酬 133417元
開發間接費用——甲項目——職工薪酬 466958元
開發間接費用——乙項目——職工薪酬 533667元
在建工程——自建辦公樓 66708元
貸：應付職工薪酬——轉銷數 1641000元
上述核算舉例僅僅是以5月份的經濟業務而進行的，房地產企業“應付職工薪酬”的核算基本上是明確和清晰的。但是，還存在一定的局限性，即是年末“應付職工薪酬”會計核算的尚未涉及。現在僅就年末職工薪酬核算可能出現的情況，作如下說明：
1、假定該公司2008年全年工資薪金總額為1500萬元，全年實際開支職工福利費60萬元，本年已經預提職工福利費45萬元，尚有15萬元的福利費年末應該補計應付職工薪酬。其賬務處理為：
借：管理費用、開發間接費用等科目 15萬元
貸：應付職工薪酬——職工福利費 15萬元
2、假定該公司2008年全年工資薪金總額為1500萬元，全年實際開支職工福利費40萬元，本年已經預提職工福利費45萬元，有5萬元的福利費已經多計入了應付職工薪酬，年末應該將多計入的福利費5萬元進行調減。其賬務處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 5萬元 (用紅字在貸方反映)
貸：管理費用、開發間接費用等科目 5萬元(用紅字在借方反映)
3、年末根據全年經濟指標完成情況，預提2008年終獎金100萬元，擬于2009年1月發放。其賬務處理為：
借：管理費用、開發間接費用等科目 100萬元
貸：應付職工薪酬——工資薪金(獎金) 100萬元
根據《企業所得稅法實施條例》規定，能夠稅前扣除的工資薪金是已經實際開支的金額，因此2008年所得稅匯算時，這預提的100年終獎金是不能在2008年稅前扣除的，需要作納稅調整，增加2008年的應納稅所得額100萬元。所以，對于季度獎金、年終獎金、績效考核工資等跨期的工資薪金，建議不再預提，以免產生年終所得稅匯算時不必要的會計與稅務差異調整。
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